9C_219/2026 — Impôt sur les acquisitions sur l'apport de clientèle par des partenaires étrangers de profit-sharing

Domaine du droit : Taxe sur la valeur ajoutée · Autorité précédente : Tribunal administratif fédéral · Composition : IIIe Cour de droit public, juge fédérale Moser-Szeless (présidente), juges fédéraux Beusch et Bollinger ; greffier Sieber · Résultat de la procédure : Recours rejeté

Executive Summary

• Point central : un gestionnaire de fortune indépendant a transféré 67–70 % des rétrocessions perçues d'une banque à deux sociétés brésiliennes, auxquelles le liaient des «Profit-Sharing Agreements». La question litigieuse était de savoir si ces paiements étaient soumis à l'impôt sur les acquisitions (art. 45 LTVA).
• Décision : le Tribunal fédéral confirme l'autorité précédente : les contrats ne constituent pas une société simple, mais des contrats bilatéraux. Les sociétés brésiliennes ont fourni une prestation imposable (apport de clientèle) soumise à l'impôt sur les acquisitions. L'art. 18 al. 2 let. f LTVA (parts de bénéfices en tant que non-contre-prestation) ne trouve pas à s'appliquer, car il n'existe aucune relation de société.
• Portée : l'arrêt précise la distinction entre les parts de bénéfices de droit des sociétés (non-contre-prestation) et les relations d'échange de prestations à titre onéreux dans les accords de profit-sharing avec des partenaires étrangers, et confirme l'assujettissement à l'impôt sur les acquisitions pour les prestations d'apport de clientèle en provenance de l'étranger.

Faits

A.________, en tant que titulaire de l'entreprise individuelle B.A.________, a été inscrit au registre des assujettis de l'Administration fédérale des contributions (AFC) entre le 1er novembre 2017 et le 30 juin 2023. Il exerçait une activité de gestionnaire de fortune indépendant. En juillet 2021, il a transféré des actifs à hauteur de 443'999 fr. et des passifs à hauteur de 162'418 fr. à C.________ (Switzerland) SA, dont il est l'unique administrateur avec signature individuelle.

Lors d'un contrôle des périodes fiscales 2018 à 2021, l'AFC a constaté que l'entreprise individuelle avait omis de soumettre à l'impôt sur les acquisitions les prestations des deux sociétés brésiliennes D.________ et E.________. A.________ avait perçu de la banque F.________ des rétrocessions pour la distribution de produits financiers structurés et en avait immédiatement reversé 70 %, respectivement 67 %, à D.________ ou E.________. Ces versements reposaient sur des contrats intitulés «Profit-Sharing Agreement». Par notification d'estimation du 25 avril 2023, l'AFC a fixé la créance fiscale à 241'489 fr., l'a réduite à 226'550 fr. après confirmation partielle, puis a rejeté la réclamation par décision du 15 mars 2024. Le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours par arrêt du 25 février 2026.

A.________ interjette un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral. Il conclut principalement à l'annulation des corrections en matière d'impôt sur les acquisitions relatives aux paiements effectués à D.________ et E.________, et subsidiairement au renvoi de la cause à l'autorité précédente.

Considérants

En droit procédural

Le Tribunal fédéral entre en matière sur le recours (art. 82 ss. LTF). Les conclusions dirigées contre la décision de l'AFC sont toutefois irrecevables, dès lors qu'il existe un effet dévolutif complet devant le Tribunal administratif fédéral (art. 54 PA en relation avec l'art. 37 LTAF) ; l'objet du litige est uniquement l'arrêt attaqué du Tribunal administratif fédéral.

Impôt sur les acquisitions et échange de prestations

Le Tribunal fédéral expose les normes pertinentes. Selon l'art. 45 al. 1 let. a LTVA, sont soumises à l'impôt sur les acquisitions les prestations de services dont le lieu se situe sur le territoire suisse en vertu de l'art. 8 al. 1 LTVA et qui sont fournies par des entreprises ayant leur siège à l'étranger. Le libellé déterminant est le suivant :

art. 45 al. 1 LTVA (RS 641.20)«Sont soumises à l'impôt sur les acquisitions: a. les prestations de services dont le lieu se situe sur le territoire suisse en vertu de l'art. 8, al. 1, lorsqu'elles sont fournies par des entreprises qui ont leur siège à l'étranger et ne sont pas inscrites au registre des assujettis, à l'exception des prestations de services en matière de télécommunications ou d'informatique fournies à des destinataires n'étant pas assujettis; […]»

Ne sont pas soumises à l'impôt sur les acquisitions les prestations exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 LTVA ou exonérées de l'impôt en vertu de l'art. 23 LTVA (art. 45a LTVA). L'impôt sur les acquisitions suppose un échange de prestations entre deux entreprises différentes : une entreprise ayant son siège à l'étranger doit avoir fourni une prestation à une entreprise assujettie à l'impôt sur le territoire suisse. La notion de prestation est définie à l'art. 3 let. c LTVA :

art. 3 let. c LTVA (RS 641.20)«prestation: le fait d'accorder à un tiers un avantage économique consommable dans l'attente d'une contre-prestation; constitue également une prestation celle qui est fournie en vertu de la loi ou sur réquisition d'une autorité;»

Ne constituent notamment pas des prestations et donc pas des contre-prestations les dividendes et autres parts de bénéfices (art. 18 al. 2 let. f LTVA). Cette disposition n'a toutefois pas trouvé à s'appliquer en l'espèce, dès lors que le Tribunal fédéral a nié l'existence d'une société simple. Teneur :

art. 18 al. 2 let. f LTVA (RS 641.20)«En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation: […] f. les dividendes et autres parts de bénéfices; […]»

Le Tribunal fédéral rappelle que les opérations qui ne correspondent pas à un échange de prestations ne relèvent pas du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée (dites non-opérations ; ATF 132 II 353 consid. 4.3). L'existence d'un échange de prestations s'apprécie selon des critères économiques et factuels.

Pas de société simple

Le recourant faisait valoir que les «Profit-Sharing Agreements» constituaient une société simple au sens de l'art. 530 CO, les parties ayant uni leurs forces pour générer conjointement des commissions. Le Tribunal fédéral a suivi l'autorité précédente, qui l'avait nié. Les contrats présentaient les caractéristiques de contrats bilatéraux : chaque partie poursuivait son propre intérêt, qui se traduisait par sa part au pourcentage sur les rétrocessions. Il manquait un but commun au sens du partage de la substance de l'entreprise et d'un pouvoir de décision commun. Aucun partage des pertes n'était prévu, puisque les contrats ne s'appliquaient qu'en présence d'un résultat positif. La clause unilatérale de libération et d'indemnisation en faveur du recourant ainsi que le délai de dénonciation de 30 jours étaient incompatibles avec la nature d'une société simple. Le recourant n'a pas suffisamment critiqué cette appréciation détaillée, de sorte qu'aucun arbitraire n'était démontré.

Apport de clientèle comme prestation imposable

L'autorité précédente a qualifié les prestations des sociétés brésiliennes d'apport de clientèle fourni au recourant sur la base des «Profit-Sharing Agreements», indispensable à son activité de distribution auprès de la banque. Ces prestations étaient localisées au siège du destinataire de la prestation (art. 8 al. 1 LTVA) et devaient être soumises à l'impôt sur les acquisitions. Le Tribunal fédéral confirme cette appréciation : sans les clients des sociétés brésiliennes, il n'y aurait eu ni achats des produits financiers ni rétrocessions. Une chaîne d'opérations s'était mise en place, dans laquelle le recourant avait pu s'appuyer sur la clientèle des sociétés brésiliennes pour réaliser ses propres opérations de distribution avec la banque. L'indication du recourant selon laquelle les acheteurs au Brésil étaient restés les clients de D.________ et E.________ ne modifie pas cette appréciation.

Les factures établies par les sociétés brésiliennes ainsi que les «Profit-Sharing Agreements» ont été appréciées par l'autorité précédente comme des indices supplémentaires, non comme unique fondement. La comptabilisation comme charge dans la comptabilité de l'entreprise individuelle et l'erreur comptable alléguée du fiduciaire — dont la confirmation avait été établie après coup et par une personne proche — n'étaient pas de nature à remettre en question l'analyse économique et contractuelle. Les règles sur le fardeau de la preuve ont été correctement appliquées, l'autorité précédente s'étant fondée sur l'ensemble des circonstances.

Intégration dans la jurisprudence

L'arrêt s'inscrit dans le champ de tension de trois lignes doctrinales en matière de TVA, présentées dans leur rapport systématique sur la page thématique consacrée à la taxe sur la valeur ajoutée sur glossagens.ch : l'échange de prestations comme condition fondamentale de l'imposition, l'impôt sur les acquisitions comme image miroir du principe du lieu du destinataire et les exclusions de la contre-prestation selon l'art. 18 al. 2 LTVA.

Confirmation de la distinction entre relation de société et échange de prestations. Le Tribunal fédéral a forgé le concept de non-opérations dans l'ATF 132 II 353 consid. 4.3 : les opérations qui ne constituent pas un échange de prestations ne relèvent pas du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Dans l'arrêt TF 2A.269/2006 du 20 juin 2008, il a reconnu qu'un échange de prestations au regard de la TVA est possible entre une société et son associé, comme entre des tiers indépendants, mais que les parts de bénéfices tirées de la qualité d'associé — compensées par une contribution de sociétaire — ne constituent pas une contre-prestation imposable (consid. 4.1). Le présent arrêt applique ces principes aux cas limites des «Profit-Sharing Agreements» : dès lors que les contrats ne présentaient pas de but commun au sens de l'art. 530 CO, mais constituaient des contrats bilatéraux, les rétrocessions transférées ne pouvaient être qualifiées de parts de bénéfices d'une société simple (art. 18 al. 2 let. f LTVA). Elles constituaient la contre-prestation de la prestation d'apport de clientèle fournie. L'arrêt confirme ainsi la dogmatique développée dans TF 2A.269/2006 et présentée dans la page thématique sur la relation d'échange de prestations, selon laquelle la qualification civile du contrat est déterminante pour savoir s'il y a contribution de sociétaire (non-contre-prestation) ou échange de prestations (imposable).

Confirmation de la distinction entre intermédiation et apport de clientèle. Dans l'ATF 145 II 270, le Tribunal fédéral a interprété la notion d'«intermédiation» dans le secteur financier (art. 21 al. 2 ch. 19 LTVA) en ce sens qu'il y a intermédiation lorsqu'une personne agit de manière causale sur la conclusion d'un contrat entre deux parties, sans être elle-même partie au contrat et sans avoir d'intérêt propre au contenu du contrat (consid. 4.5.2–4.5.4). Il a distingué de cette notion le «simple fait de fournir des clients», qui reste imposable. Le présent arrêt confirme le versant imposable de cette distinction : les sociétés brésiliennes n'ont pas intermédié des opérations financières au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 19 LTVA, mais ont mis leur clientèle à la disposition du recourant pour qu'il puisse réaliser ses propres opérations de distribution avec la banque. Cet apport de clientèle constitue une prestation de services autonome et imposable. Dans l'arrêt TF 2C_996/2019 du 30 juin 2020 également, le Tribunal fédéral s'est penché sur la distinction entre «apporteurs d'affaires» (apport de clientèle) et «intermédiation financière» en matière de TVA ; le présent arrêt confirme l'approche selon laquelle la réalité économique et non la désignation formelle des contrats est déterminante (voir aussi 9C_492/2025 consid. 2.2.2 et 9C_479/2024 consid. 6.2.1 sur l'échange de prestations comme condition de l'imposition).

Distinction par rapport à ATAF 2025 III/4. Le Tribunal administratif fédéral a qualifié un contrat de coopération de société simple dans l'ATAF 2025 III/4 du 13 août 2025 et a examiné si la contribution de sociétaire (location de personnel) constituait une prestation imposable. Le présent arrêt illustre la constellation inverse : en l'espèce, l'existence d'une société simple a été niée en raison de la conception des contrats — chaque partie poursuivait son propre intérêt, il manquait un partage des pertes et un pouvoir de décision commun —, de sorte que les paiements ne devaient pas être qualifiés de contribution de sociétaire (art. 18 al. 2 let. e ou f LTVA), mais de contre-prestation pour un échange de prestations. Les deux décisions prises ensemble illustrent l'importance pratique de la qualification civile du contrat pour le traitement au regard de la TVA des formes de collaboration.

Conclusion

Le Tribunal fédéral confirme l'imposition à l'impôt sur les acquisitions des paiements effectués à des sociétés étrangères sur la base de «Profit-Sharing Agreements», lorsque ces contrats doivent être qualifiés de contrats bilatéraux et non de société simple. Les sociétés brésiliennes ont fourni une prestation d'apport de clientèle qui était indispensable à l'activité de distribution du recourant auprès de la banque et qui est localisée au siège du destinataire de la prestation sur le territoire suisse. L'impôt sur les acquisitions d'un total de 82'259 fr. (1'068'310 fr. × 7,7 %) pour les périodes fiscales 2018 à 2021 reste dû. Le recours est rejeté ; les frais judiciaires de 5'000 fr. sont mis à la charge du recourant.