9C_253/2026 — Imposta supplementare e sottrazione d'imposta in caso di asserito prestito fiduciario

Materia giuridica: Diritto fiscale (imposta federale diretta, imposte cantonali e comunali) · Autorità inferiore: Tribunale cantonale del Cantone di Friburgo, Corte fiscale (sentenza del 12 marzo 2026) · Composizione: III. Divisione di diritto pubblico, giudice federale Moser-Szeless (presidente), giudice federale Parrino, giudice federale Beusch; cancelliere Sieber · Esito del procedimento: Ricorso respinto (IFD e ICC)

Executive Summary

• Punto centrale: Controversia sull'imputazione di interessi cumulati del prestito (CHF 161'442) ai contribuenti per il periodo fiscale 2020; i ricorrenti asseriscono di aver concesso i prestiti unicamente come intermediario fiduciario per una terza famiglia.
• Decisione: Il ricorso è respinto integralmente in entrambi i procedimenti (imposta federale diretta e imposte cantonali/comunali); imposta supplementare e multe fiscali restano confermate.
• Portata: Il Tribunale federale conferma il rigoroso onere probatorio del contribuente in caso di asserito rapporto fiduciario: l'invocazione tardiva della qualità di intermediario solo dopo l'interpellanza dell'autorità, la dichiarazione per anni nel proprio patrimonio e documenti contraddittori giustificano l'imputazione dei redditi d'interesse senza arbitrio.

Fatto

Situazione iniziale e tassazione

I coniugi A.A.________ e B.A.________ sono domiciliati nel Cantone di Friburgo. Con decisione di tassazione del 30 aprile 2022, il Service cantonal des contributions (di seguito: SCC) ha fissato il patrimonio imponibile per il periodo fiscale 2020 a CHF 2'448'746, compreso un prestito senza interessi alla C.________ SA (di seguito: società) con un valore imponibile dichiarato di CHF 238'557. La contabilità della società per l'esercizio 2020 indicava un prestito di CHF 150'000 da A.A.________ nonché interessi cumulati di CHF 161'442, registrati nel 2020 come rimborsati.

Procedimento di ricupero d'imposta e penale

Il 20 luglio 2022 il SCC ha aperto un procedimento di ricupero d'imposta e penale per la mancata dichiarazione degli interessi del prestito. A.A.________ ha spiegato il 22 settembre 2022 di aver concesso due prestiti (dicembre 2009 e giugno 2010) unicamente come intermediario per la famiglia D.________ del Kosovo. Ha prodotto un contratto di prestito non sottoscritto tra la famiglia D.________ e la società, sottoscritto dalla società il 5 ottobre 2022. Con decisioni del 1° settembre 2023 il SCC ha aggiunto l'importo degli interessi di CHF 161'442 al reddito 2020 e ha fissato imposte supplementari di CHF 24'488.35 (ICC) nonché CHF 20'995 (IFD), ciascuna oltre agli interessi di mora. Inoltre ha inflitto ad A.A.________ multe fiscali di CHF 12'200 (ICC) e CHF 10'500 (IFD) per sottrazione d'imposta consumata.

Procedimento dinanzi all'autorità inferiore e ricorso al Tribunale federale

L'opposizione dei contribuenti del 2 ottobre 2023, con la quale è stato prodotto per la prima volta un «contratto d'investimento» del 7 dicembre 2009 in lingua albanese, è rimasta senza successo (decisione sull'opposizione dell'11 giugno 2025). La Corte fiscale del Tribunale cantonale del Cantone di Friburgo ha respinto il ricorso cantonale con sentenza del 12 marzo 2026. Contro di essa è diretto il ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, con il quale i contribuenti richiedono l'annullamento dell'imposta supplementare e delle multe. Producono per la prima volta l'originale del «contratto d'investimento» del 7 dicembre 2009.

Considerandi

Ammissibilità e criterio di esame

Il Tribunale federale entra nel merito del ricorso (art. 82 lett. a, art. 86 cpv. 1 lett. d, art. 89 cpv. 1, art. 90, art. 100 cpv. 1 LTF). Esamina liberamente l'applicazione del diritto federale (art. 106 cpv. 1 LTF) nonché la conformità del diritto cantonale armonizzato con la LAID; le violazioni di diritti fondamentali e di diritto cantonale sono esaminate solo se dedotte in modo così sostanziale (art. 106 cpv. 2 LTF). Il Tribunale federale assume lo stato di fatto quale accertato dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF); una critica all'accertamento dei fatti è ammissibile solo in caso di arbitrio (art. 9 Cost., art. 97 cpv. 1 LTF).

Fondamenti giuridici: imposta supplementare e sottrazione d'imposta

La controversia verte sulla questione se gli interessi cumulati di CHF 161'442 siano imputabili ai ricorrenti o se provengano da un rapporto fiduciario con la famiglia D.________. L'autorità inferiore ha esposto integralmente i fondamenti giuridici relativi all'imposta supplementare, all'obbligo di collaborare e all'onere della prova nonché alla sottrazione d'imposta; il Tribunale federale vi rinvia. Le disposizioni pertinenti recitano:

art. 151 cpv. 1 LIFD (RS 642.11)«L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.»

In corrispondenza, per le imposte cantonali e comunali si applica l'art. 53 cpv. 1 LAID, che — come illustra il commento all'art. 53 LAID su glossagens.ch — istituisce un puro procedimento di correzione della riscossione e della tassazione delle imposte senza requisito di colpa. L'autorità inferiore ha inoltre esposto le regole sul contratto fiduciario, alle quali il Tribunale federale rinvia alla propria giurisprudenza (sentenze 9C_455/2025 dell'11 dicembre 2025 consid. 4.2.1 e 9C_420/2023 del 19 novembre 2024 consid. 6.1.1).

La sanzione penale avviene mediante:

art. 175 cpv. 1 LIFD (RS 642.11)«Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta, chiunque, se obbligato a trattenere un'imposta alla fonte, intenzionalmente o per negligenza non la trattiene o la trattiene in misura insufficiente, chiunque, intenzionalmente o per negligenza, ottiene una restituzione illecita d'imposta o un condono ingiustificato, è punito con la multa.»

A livello cantonale ciò corrisponde all'art. 56 cpv. 1 LAID nonché all'art. 220 cpv. 1 della legge friburghese sulle imposte cantonali dirette (LICD/FR).

Censure di arbitrio dei ricorrenti

I ricorrenti censurano l'arbitrio nell'accertamento dei fatti e nella valutazione delle prove sotto piú profili.

Mancanza di contratto fiduciario per il secondo prestito: I ricorrenti contestano che l'autorità inferiore ha qualificato il secondo prestito (28 giugno 2010) come personale, poiché solo per il primo prestito (14 dicembre 2009) era stato prodotto un contratto fiduciario. Il Tribunale federale respinge tale censura: l'autorità inferiore non si è fondata unicamente sull'assenza del contratto, bensì sul quadro d'insieme. Determinante è stato che i contribuenti dal 2015 avevano dichiarato il prestito nel proprio patrimonio, senza mai eccepire che fosse stato concesso in regime fiduciario. Solo quando nel 2022 il SCC ha tematizzato gli interessi cumulati, hanno asserito per la prima volta la loro qualità di intermediario. Alla domanda sull'evoluzione del patrimonio per il periodo fiscale 2014, avevano indicato di aver ricevuto nel 2013 un prestito di CHF 210'000 dalla famiglia D.________ per un acquisto di terreno, senza avanzare l'eccezione fiduciaria per i prestiti alla società.

Produzione tardiva del contratto fiduciario: Il «contratto d'investimento» del 7 dicembre 2009 era in possesso dei contribuenti al piú tardi dall'11 gennaio 2016, ma non è mai stato invocato prima del periodo fiscale contestato. L'autorità inferiore ha potuto valutare questa circostanza a loro carico senza arbitrio.

Valutazione degli altri mezzi di prova: L'autorità inferiore ha esaminato tutti gli elementi prodotti e motivato per quale ragione non ha ritenuto provato un rapporto fiduciario. Il contratto del 5 ottobre 2022 tra la famiglia D.________ e la società non giustifica l'importo complessivo di CHF 507'835.50 ivi indicato, poiché i rendiconti allegati dell'8 settembre 2022 indicano saldi inferiori al 30 settembre 2022. I rendiconti del 24 gennaio 2023 si riferiscono al 31 dicembre 2022, non al 30 settembre 2022. La società ha inoltre dichiarato di aver sottoscritto il contratto sotto pressione, sebbene considerasse il prestito estinto. I pagamenti effettuati dal ricorrente a terzi non corrispondono né all'importo né al momento degli ammortamenti ricevuti dalla società e possono inoltre essere collegati al prestito ricevuto nel 2013 o ad altri affari. Il contratto fiduciario del 7 dicembre 2009 non menziona inoltre l'identità delle persone per conto delle quali il ricorrente dovrebbe agire.

Nuovi mezzi di prova: I documenti d'identità di F.________ prodotti per la prima volta dinanzi al Tribunale federale non sono considerati, poiché la loro produzione dinanzi all'autorità inferiore è stata omessa (art. 99 cpv. 1 LTF). È inammissibile produrre dinanzi al Tribunale federale mezzi di prova trascurati dinanzi all'autorità inferiore.

Conclusione sull'imputazione e sulle multe

L'autorità inferiore ha accertato i fatti senza arbitrio nel ritenere che i ricorrenti non avevano provato un rapporto fiduciario e che gli interessi cumulati di CHF 161'442 sono loro imputabili. Tale importo emerge dalla contabilità della società e non è contestato dai contribuenti. Poiché l'imposta supplementare non è impugnabile, non è sufficiente, per difendersi dalle multe, invocare meramente la qualità di intermediario (art. 175 cpv. 1 LIFD, art. 56 cpv. 1 LAID, art. 220 cpv. 1 LICD/FR).

Inquadramento nella giurisprudenza

Onere della prova in caso di asserito rapporto fiduciario

Il Tribunale federale conferma con questa decisione la sua prassi consolidata, secondo cui il contribuente che invoca un rapporto fiduciario ne sopporta l'onere della prova (art. 8 CC). Il commento all'art. 8 CC su glossagens.ch illustra la formula di Rosenberg: chi deduce diritti da un fatto — nel caso di specie la mancata imputazione di redditi derivanti da un rapporto fiduciario — ne deve provarne l'esistenza. La presente sentenza applica conseguentemente tale principio: i ricorrenti deducono dal rapporto fiduciario asserito il diritto che gli interessi non siano imputabili a loro, bensì alla famiglia D.________. Sopportano l'onere della prova. Il Tribunale conferma in ciò l'opinione del commento Glossagens, secondo cui in caso di convinzione positiva del giudice di merito la ripartizione dell'onere della prova diventa irrilevante e resta da esaminare unicamente l'arbitrio — precisamente questo criterio è applicato nel caso di specie.

Già la sentenza 2P.20/2002 del 7 marzo 2002 aveva deciso che un rapporto fiduciario asserito dal contribuente è considerato non sufficientemente provato, ragion per cui i redditi gli sono imputabili personalmente. La presente sentenza conferma tale orientamento e lo precisa nel senso che anche un contratto fiduciario prodotto ma impreciso (senza menzione dell'identità del fiduciante), la qualità di intermediario invocata solo dopo l'interpellanza dell'autorità e rendiconti contraddittori non forniscono la prova.

Distinzione dai casi di prestito e prestito simulato

La sentenza si distingue sostanzialmente dai casi in cui è contestata la qualifica fiscale di un prestito in quanto tale (come prestito simulato ovvero prestazione valutabile in denaro). Nella sentenza 9C_17/2026 del 23 febbraio 2026 si trattava della qualifica di un prestito di una società al suo azionista unico come simulato; il Tribunale federale ha confermato la prestazione valutabile in denaro con la motivazione che un terzo nelle circostanze date (insolvenza dell'azionista, mancanza di contratto scritto) non avrebbe concesso un prestito. Nel caso di specie la qualifica del prestito in quanto tale non è in discussione — è pacifico che i prestiti sono stati concessi da A.A.________ alla società. È contestato unicamente se egli abbia agito in tale veste come fiduciario per terzi, con la conseguenza che gli interessi non sarebbero imputabili a lui, bensì ai beneficiari economici.

La sentenza 9C_353/2025 del 5 novembre 2025 trattava parimenti interessi di prestito non dichiarati e imposte supplementari; ivi tuttavia si trattava della concessione di crediti a scopo commerciale e della stima per apprezzamento dei redditi d'interesse a causa di insufficiente collaborazione. La presente sentenza conferma la tendenza secondo cui l'imputazione degli interessi di prestito al contribuente è regolarmente da affermarsi qualora questi abbia dichiarato i prestiti nel proprio patrimonio e una presunta qualità fiduciaria non possa essere provata in modo sostanziale. Si distingue cosí da 9C_353/2025 per il fatto che non la stima dell'importo degli interessi, bensì l'imputazione personale dei redditi (fiduciario vs. titolare economico) è al centro.

Divieto di fatti nuovi e tardiva assunzione di prove

Il mancato considerazione dei documenti d'identità prodotti per la prima volta dinanzi al Tribunale federale (art. 99 cpv. 1 LTF) conferma la giurisprudenza costante sul divieto di fatti nuovi nel procedimento di ricorso. Il commento all'art. 53 LAID su glossagens.ch fa notare nel contesto dell'obbligo di collaborare che la persona soggetta all'imposta deve adempiere il suo obbligo di collaborazione nel procedimento di tassazione e di opposizione; documenti presentati tardivamente non possono piú sanare l'accusa di violazione degli obblighi procedurali. La presente sentenza illustra questo principio: chi è in possesso di un contratto fiduciario ma non lo invoca per anni e produce ulteriori mezzi di prova solo nel procedimento dinanzi al Tribunale federale non può eccepire un accertamento incompleto dei fatti.

Conclusione

Il Tribunale federale respinge integralmente il ricorso in entrambi i procedimenti. L'imputazione degli interessi cumulati del prestito di CHF 161'442 ai contribuenti si fonda su un accertamento dei fatti non arbitrario dell'autorità inferiore, che ha rettamente escluso un rapporto fiduciario con la famiglia D.________ per mancanza di prove chiare. Le principali debolezze dei ricorrenti — la dichiarazione per anni nel proprio patrimonio, la qualità di intermediario invocata solo dopo l'interpellanza dell'autorità, il contratto fiduciario impreciso senza menzione dell'identità del fiduciante e i rendiconti contraddittori — giustificano l'imputazione. Le multe fiscali per sottrazione d'imposta consumata restano parimenti confermate, poiché la decisione sull'imposta supplementare non è stata impugnata con successo. Le spese giudiziarie di CHF 5'000 sono poste a carico dei ricorrenti soccombenti; nessuna indennità di parte.